요약
○ 사실관계
- 내국법인 甲이 외국 H은행 한국지점으로부터 자금을 차입시 갑의 국외지배주주인 乙이 동 H은행 본점에 Comfort Letter를 발행함
- 당해 Comfort Letter의 내용
乙은 甲을 포함한 관계사가 H은행으로부터 일정금액 한도내에서 차입할 수 있다는 계약 승인을 통지받았음(채무부담사실의 인식)
차입을 하는 관계사는 모두 乙이 직간접적으로 지분의 대부분을 소유하고 있는 자회사들이며, 乙이 관계사들의 주식을 양도할 경우 그 사실을 H은행에 알리겠음(지분변동 통지 약속) (다만 주채무자에 대한 지원 여부는 동 Letter에 나타나지 않음)
○ 질의요지
- 과소자본세제(국조법§14)를 적용함에 있어 국외지배주주가 금융기관에Comfort Letter(채무부담사실 인식, 지분 변동 통지 약속)를 제공시 실질적 지급보증에 해당하는지 여부
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)
○ 국제조세조정에 관한 법률 제14조 【배당으로 간주된 이자의 손금 불산입】
① 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의차입금 중 국외지배주주로부터 차입(차입)한 금액과 국외지배주주의 지급보증(담보의 제공 등 실질적으로 지급을 보증하는 경우를 포함한다)에 의하여 제3자로부터 차입한 금액이 그 국외지배주주가 주식 등으로 출자한 출자지분의 3배를 초과하는 경우에는 그 초과분에대한 지급이자 및 할인료는 대통령령으로 정하는 바에 따라 「법인세법」 제67조에 따른 배당 또는 기타사외유출로 처분된 것으로 보고 그 내국법인의 손금(손금)에 산입하지 아니한다. 이 경우에 차입금의 범위와 손금에 산입하지 아니하는 것으로 보는 금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
○ 국제조세조정에 관한 법률 기본통칙 14-0…2 【지급보증의 범위】
법 제14조 제1항의 규정을 적용받는 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다)의 제3자 차입금에 대한 국외지배주주의 지급보증의 범위에는 지급보증서의 유무, 지급보증서의 종류 또는 지급보증방법에 불구하고 내국법인 등의 채무불이행시 국외지배주주가 실질적으로 채무를 이행하여야 하는 모든 형태의 지급보증을 포함한다.(2004.6.15 제정)
나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)
○ 서면2팀-1039, 2004.5.19.
내국법인이 국내 금융기관과 『역구매카드가맹계약』을 체결하고 동 계약에 다른 한도설정 등을 위해 모법인인 국외지배주주로부터 LOC(Letter of Comfort)를 통하여 실질적인 자금의 지급보증을 받는 경우 이에 따라 내국법인이 국내 금융기관에 지급하는 기간이자 성격인 매출채권조기회수에 대한 수수료는 국제조세조정에 관한 법률 제14조 및 같은법시행령 제25조의 규정에 의한 과소자본세제가 적용되는 지급이자 할인료에 해당하는 것임.
○ 제도46017-10853, 2001.4.27.
내국법인(외국인투자법인)의 모법인이 외국은행에 「Comfort Letter」 등을 제공하고, 이에 따라 내국법인(외국인투자법인)이 동 외국은행으로부터 자금을 차입하는 경우, 동 차입금이 국제조세조정에관한 법률 제14조 제1항의 국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터 차입한 금액에 해당하는지의 여부는 예규［국총 46017-460(1999.7.1.)］를 참고바람.
※ 국총 46017-460, 1999.7.1.
금융기관으로부터 자금을 차입하는 내국법인이 채무불이행시에 내국법인을 대신하여 채무의 변제를 이행하여야 할 법적 책임 또는 의무가 없는 국외지배주주의 서신을 동 금융기관에 제출하는 경우, 당해 차입금은 국제조세조정에 관한 법률 제14조 제1항에서 규정하는 “국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터 차입한 금액”에 해당되지 않음.
○ 재국조46017-38, 2000.3.9.
(질의) 국외지배주주의 『법적인 구속력이 없다』는 문구가 있는 문서에 의하여 제3자로부터의 차입이 있는 경우 당해 문서가 지급보증에 해당되는지 여부
〈갑설〉지급보증에 해당함.
（이유）과소자본세제를 적용함에 있어 지급보증은 자회사 및 외국법인 국내사업장(자회사 등)의 채무불이행시 국외지배주주가 대신 변제하여야 하는 법적 집행가능한 보증으로 제한할 필요가 없고,
미국계법인의 경우는 모회사가 자회사 등에 지급보증을 하지 않는 것이 회사정책으로 채택하고 있는 경우가 많아 자회사의 자금차입시 지급보증과 유사한 문서(예 : “1etter of awareness”, “letter of comfort” 등)에 의하여 자금을 차입하는 경우가 대부분임.
※ 이러한 문서에는 『법적인 구속력이 없다』는 문구가 있음.
자회사 등이 국외지배주주의 이러한 형태의 서신에 의하여 차입하게 되는 경우 당해 문서가 법적인 구속력여부에 불구하고 실질적으로 자회사 등의 자금차입에 영향을 주는 것이라면 지급보증의 범위에 포함되어야 하며,
그러한 서신에 의하여 은행이 자회사 등에 자금을 대출하여 주었다면국외지배주주가 자회사의 대출에 일정한 영향력을 행사한 것이 되므로, 당해 문서는 자회사의 채무불이행에 따른 변제책임 관련소송에 영향을 줄 수 있음.
따라서 지급보증의 범위를 법적 변제책임 유무라는 법적·형식적 측면보다는 채무상환확신이라는 경제적·실질적 측면을 강조하여 판단하여야 할 것으로 보임.
〈을설〉지급보증에 해당하지 않음.
（이유）채무상환확신이라는 경제적·실질적 측면을 강조하는 경우 그 범위가 지나치게 넓고 모호하여 법적 안정성을 해칠 우려가 있어 지급보증의 범위를 국외지배주주가 법적·형식적 측면에서 자회사등의 채무불이행에 대한 부담을 지는 경우로 한정하여 해석하여야 하고 세법상 지급보증에 관한 세부 규정이 없으므로 지급보증에 관한 민법상 규정을 원용하여야 하며,
민법상 지급보증은 보증인이 주채무자가 이행하지 아니하는 채무를 이행할 의무가 있는 경우로 규정하고 있으므로, 내국법인의 채무불이행에 대하여 국외지배주주가 대신 변제할 의무가 없는 단순한 협조 서한의 제출행위는 국조법상 지급보증의 범위에 포함되지 않는 것임.
※ 참고 : (국세청 국총 46017-731, 1998.10.30.)
(회신) <을설>이 타당함
[ 제 목 ]
실질적 지급보증으로써의 Comfort Letter의 범위
[ 요 지 ]
‘국외지배주주의 지급보증’은 법적인 변제의무는 없더라도 국외지배주주가 차입금의 원만한 상환을 위해 협조하겠다는 Comfort Letter를 제공하여 사실상 자금의 차입절차에 개입한 경우와 같은 실질적 지급보증을 포함하는 것임
[ 회 신 ]
「국제조세조정에관한법률」제14조제1항에서 ‘국외지배주주의 지급보증’은 법적인 변제의무는 없더라도 국외지배주주가 차입금의 원만한 상환을 위해 협조하겠다는 Comfot Lette를 제공하여 사실상 자금의 차입절차에 개입한 경우와 같은 실질적 지급보증을 포함하는 것으로써, 귀 질의가 이에 해당하는지 여부는 사실판단할 사항입니다.
[ 관련법령 ]「국제조세조정에관한법률」 제14조 【배당으로 간주된 이자의 손금 불산입】
【관련 참고자료】
1. 질의내용 요약
○ 사실관계
- 내국법인 甲이 외국 H은행 한국지점으로부터 자금을 차입시 갑의 국외지배주주인 乙이 동 H은행 본점에 Comfort Letter를 발행함
- 당해 Comfort Letter의 내용
乙은 甲을 포함한 관계사가 H은행으로부터 일정금액 한도내에서 차입할 수 있다는 계약 승인을 통지받았음(채무부담사실의 인식)
차입을 하는 관계사는 모두 乙이 직간접적으로 지분의 대부분을 소유하고 있는 자회사들이며, 乙이 관계사들의 주식을 양도할 경우 그 사실을 H은행에 알리겠음(지분변동 통지 약속) (다만 주채무자에 대한 지원 여부는 동 Letter에 나타나지 않음)
○ 질의요지
- 과소자본세제(국조법§14)를 적용함에 있어 국외지배주주가 금융기관에Comfort Letter(채무부담사실 인식, 지분 변동 통지 약속)를 제공시 실질적 지급보증에 해당하는지 여부
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련조세법령(법, 시행령, 시행규칙)
○ 국제조세조정에 관한 법률 제14조 【배당으로 간주된 이자의 손금 불산입】
① 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의차입금 중 국외지배주주로부터 차입(차입)한 금액과 국외지배주주의 지급보증(담보의 제공 등 실질적으로 지급을 보증하는 경우를 포함한다)에 의하여 제3자로부터 차입한 금액이 그 국외지배주주가 주식 등으로 출자한 출자지분의 3배를 초과하는 경우에는 그 초과분에대한 지급이자 및 할인료는 대통령령으로 정하는 바에 따라 「법인세법」 제67조에 따른 배당 또는 기타사외유출로 처분된 것으로 보고 그 내국법인의 손금(손금)에 산입하지 아니한다. 이 경우에 차입금의 범위와 손금에 산입하지 아니하는 것으로 보는 금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
○ 국제조세조정에 관한 법률 기본통칙 14-0…2 【지급보증의 범위】
법 제14조 제1항의 규정을 적용받는 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다)의 제3자 차입금에 대한 국외지배주주의 지급보증의 범위에는 지급보증서의 유무, 지급보증서의 종류 또는 지급보증방법에 불구하고 내국법인 등의 채무불이행시 국외지배주주가 실질적으로 채무를 이행하여야 하는 모든 형태의 지급보증을 포함한다.(2004.6.15 제정)
나. 관련 예규(예규, 해석사례, 심사, 심판)
○ 서면2팀-1039, 2004.5.19.
내국법인이 국내 금융기관과 『역구매카드가맹계약』을 체결하고 동 계약에 다른 한도설정 등을 위해 모법인인 국외지배주주로부터 LOC(Letter of Comfort)를 통하여 실질적인 자금의 지급보증을 받는 경우 이에 따라 내국법인이 국내 금융기관에 지급하는 기간이자 성격인 매출채권조기회수에 대한 수수료는 국제조세조정에 관한 법률 제14조 및 같은법시행령 제25조의 규정에 의한 과소자본세제가 적용되는 지급이자 할인료에 해당하는 것임.
○ 제도46017-10853, 2001.4.27.
내국법인(외국인투자법인)의 모법인이 외국은행에 「Comfort Letter」 등을 제공하고, 이에 따라 내국법인(외국인투자법인)이 동 외국은행으로부터 자금을 차입하는 경우, 동 차입금이 국제조세조정에관한 법률 제14조 제1항의 국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터 차입한 금액에 해당하는지의 여부는 예규［국총 46017-460(1999.7.1.)］를 참고바람.
※ 국총 46017-460, 1999.7.1.
금융기관으로부터 자금을 차입하는 내국법인이 채무불이행시에 내국법인을 대신하여 채무의 변제를 이행하여야 할 법적 책임 또는 의무가 없는 국외지배주주의 서신을 동 금융기관에 제출하는 경우, 당해 차입금은 국제조세조정에 관한 법률 제14조 제1항에서 규정하는 “국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터 차입한 금액”에 해당되지 않음.
○ 재국조46017-38, 2000.3.9.
(질의) 국외지배주주의 『법적인 구속력이 없다』는 문구가 있는 문서에 의하여 제3자로부터의 차입이 있는 경우 당해 문서가 지급보증에 해당되는지 여부
〈갑설〉지급보증에 해당함.
（이유）과소자본세제를 적용함에 있어 지급보증은 자회사 및 외국법인 국내사업장(자회사 등)의 채무불이행시 국외지배주주가 대신 변제하여야 하는 법적 집행가능한 보증으로 제한할 필요가 없고,
미국계법인의 경우는 모회사가 자회사 등에 지급보증을 하지 않는 것이 회사정책으로 채택하고 있는 경우가 많아 자회사의 자금차입시 지급보증과 유사한 문서(예 : “1etter of awareness”, “letter of comfort” 등)에 의하여 자금을 차입하는 경우가 대부분임.
※ 이러한 문서에는 『법적인 구속력이 없다』는 문구가 있음.
자회사 등이 국외지배주주의 이러한 형태의 서신에 의하여 차입하게 되는 경우 당해 문서가 법적인 구속력여부에 불구하고 실질적으로 자회사 등의 자금차입에 영향을 주는 것이라면 지급보증의 범위에 포함되어야 하며,
그러한 서신에 의하여 은행이 자회사 등에 자금을 대출하여 주었다면국외지배주주가 자회사의 대출에 일정한 영향력을 행사한 것이 되므로, 당해 문서는 자회사의 채무불이행에 따른 변제책임 관련소송에 영향을 줄 수 있음.
따라서 지급보증의 범위를 법적 변제책임 유무라는 법적·형식적 측면보다는 채무상환확신이라는 경제적·실질적 측면을 강조하여 판단하여야 할 것으로 보임.
〈을설〉지급보증에 해당하지 않음.
（이유）채무상환확신이라는 경제적·실질적 측면을 강조하는 경우 그 범위가 지나치게 넓고 모호하여 법적 안정성을 해칠 우려가 있어 지급보증의 범위를 국외지배주주가 법적·형식적 측면에서 자회사등의 채무불이행에 대한 부담을 지는 경우로 한정하여 해석하여야 하고 세법상 지급보증에 관한 세부 규정이 없으므로 지급보증에 관한 민법상 규정을 원용하여야 하며,
민법상 지급보증은 보증인이 주채무자가 이행하지 아니하는 채무를 이행할 의무가 있는 경우로 규정하고 있으므로, 내국법인의 채무불이행에 대하여 국외지배주주가 대신 변제할 의무가 없는 단순한 협조 서한의 제출행위는 국조법상 지급보증의 범위에 포함되지 않는 것임.
※ 참고 : (국세청 국총 46017-731, 1998.10.30.)
(회신) <을설>이 타당함 |
